A partire dal periodo d’imposta 2013, era stata introdotta la possibilità di dedurre dal reddito d’impresa o di lavoro autonomo, ma non ai fini IRAP, il 30% dell’IMU, percentuale ridotta al 20% per i periodi d’imposta successivi al 2013, relativa agli immobili strumentali posseduti a titolo di proprietà o di altro diritto reale.
La Legge di Bilancio 2019 interviene su questo regime, elevando dal 20% al 40% la quota dell’IMU relativa agli immobili strumentali deducibile ai fini delle imposte sui redditi, ferma restando l’indeducibilità totale ai fini IRAP.
Questa misura deve intendersi applicabile anche con riferimento all’“Imposta Municipale Immobiliare” (“IMI”) istituita dalla Provincia autonoma di Bolzano, nonché all’“Imposta Immobiliare Semplice” (“IMIS”) vigente nella Provincia autonoma di Trento.
Premettendo che la deduzione opera in base al criterio di cassa (art. 99, comma 1, TUIR), l’aspetto più critico per l’applicazione della disposizione in commento risiede nell’individuazione degli immobili interessati, i quali devono rientrare nella categoria degli immobili strumentali.
Trattandosi di una norma che consente la deduzione dal reddito d’impresa, è evidente che deve aversi riguardo alle disposizioni del TUIR, e, più precisamente, all’art. 43, comma 2, che individua come immobili strumentali quelli utilizzati dal possessore esclusivamente nell’esercizio dell’arte, professione o impresa commerciale.
Questa definizione comporta, pertanto, l’esclusione della deducibilità dell’IMU relativa agli immobili adibiti, promiscuamente, all’esercizio dell’arte o professione o all’impresa commerciale e all’uso personale o familiare del contribuente.
Inoltre, in proposito, si ricorda che gli immobili strumentali si distinguono nelle seguenti due categorie:
- immobili strumentali per “natura”, in quanto non suscettibili di diversa utilizzazione salvo radicali trasformazioni, che mantengono la strumentalità anche se non utilizzati, o concessi in locazione o comodato; rientrano in tale ambito gli immobili classificati in categoria “A/10”, “B”, “C”, “D” ed “E”;
- immobili strumentali per “destinazione”, quando, a prescindere dalla classificazione catastale, il bene sia utilizzato direttamente ed esclusivamente dall’impresa per lo svolgimento dell’attività; in tale ambito, ad esempio, possono rientrare anche gli immobili classificati in categoria abitativa (da “A/1” ad “A/9”), destinati a sede legale od operativa dell’impresa.
Restano quindi esclusi dalla deduzione parziale dell’IMU:
gli immobili non strumentali di cui all’art. 90 del TUIR (immobili “patrimonio”);
gli immobili destinati alla vendita (immobili “merce”), la cui valutazione avviene secondo le disposizioni contenute nell’art. 92 del TUIR.
Nella Circolare n. 10/E del 14 maggio 2014, l’Agenzia delle entrate aveva fornito chiarimenti, che si ritiene ancora validi, sul meccanismo applicativo della norma.
In particolare, era stato precisato che l’IMU si deve considerare deducibile nell’esercizio in cui avviene il pagamento, ai sensi dell’articolo 99 del TUIR.
Ne consegue che anche l’IMU di competenza di un determinato periodo d’imposta, ad esempio il 2019, se versata tardivamente nell’anno successivo, cioè il 2020, risulterà deducibile esclusivamente in questo periodo, nel quale avviene il versamento.